- עצמאות הדירקטוריון;
- כשירות הדירקטורים;
- ישיבות הדירקטוריון;
- ועדת הביקורת;
- הועדה לבחינת הדוחות הכספיים;
- ועדת תגמול;
- מבקר הפנים של התאגיד;
- עסקאות עם בעלי עניין בתאגיד;
השאלון נערך ברובו באופן בו תשובה "כן" לגבי כל אחת מהשאלות תהווה אינדיקציה חיובית לקיומו של ממשל תאגידי תקין, ולהיפך.
השאלון ייחתם על ידי יו"ר הדירקטוריון, יו"ר ועדת הביקורת ויו"ר הועדה לבחינת הדוחות הכספיים.
מטרת השאלון הינה להוות מסגרת נוחה למשתמשי הדוחות לכמת את איכות הממשל התאגידי בחברה ובעקיפין יתמרץ את התאגידים לשפר את איכות הממשל התאגידי.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת!
התשקיף מאפשר לחברות לגייס כסף מהציבור בהתרעות קצרות של שעות ספורות, מבלי להידרש לתהליך הארוך והיקר של קבלת היתר בכל גיוס, אלא תוך כדי שימוש בתשקיף מדף וגיוס מכוחו לאורך תקופה ארוכה.
במסגרת פרסום תשקיף מדף נדרש לקבוע מראש את סוגי ניירות הערך שיונפקו שלגביהם נדרש לקבל החלטת הנפקה עקרונית של הדירקטוריון ערב פרסום תשקיף המדף.
מיומנות, רו" ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינהבביקורת מתקדמת!
האם יש הבדל בטיפול הנדרש על ידי רואה החשבון בין סתירה שנפלה בתשקיף החברה לסתירה שנפלה בדוח התקופתי?
קיים הבדל בטיפול הנדרש על ידי רואה החשבון המבקר במצב בו קיימת סתירה בין נתוני הדוחות הכספיים לנתוני התשקיף לבין מצב של סתירה בין נתוני הדוחות הכספיים לנתונים בדוח התקופתי.
תמצית ההבדל:
במצב בו קיימת סתירה בין נתוני הדוחות הכספיים לנתונים בדוח התקופתי, קובע תקן ביקורת 720 כי רואה החשבון נדרש לקבל ייעוץ משפטי לפני שיחתום על חוות הדעת. כלומר לא נקבע טיפול ספציפי, למעט הצורך בהיוועצות בעו"ד.
תקן ביקורת 720 אינו חל על תשקיף, ולכן לצורך הטיפול ניעזר בקביעות שבתקן 920 בדבר מכתב הסכמה.
בתקן ביקורת 920 נקבע כי במצב המתואר, רואה החשבון לא ייתן לחברה מכתב הסכמה. כלומר ללא מכתב ההסכמה החברה לא תוכל לפרסם את התשקיף שלה ולכן, במידה והיא רוצה לפרסם תשקיף, היא תהיה חייבת לתקן את נתוני התשקיף.
מדובר בהבדל מהותי בטיפול בין שני המקרים.
הרחבה – הטיפול בסתירה הקיימת בין הדוחות הכספיים לבין נתונים שנכללו בדוח התקופתי
בהתאם לתקן ביקורת 720 במקרה בו קיימת סתירה בין הדוחות הכספיים לבין נתוני הדוח התקופתי, רואה החשבון נדרש לפעול כלהלן:
- יבדוק האם מקור הסתירה הוא בדוחות הכספיים או במידע האחר.
- במידה ומקור הסתירה הוא בדוחות הכספיים – ידרוש מהחברה לתקן את הדוחות הכספיים – במידה והחברה תסרב – יפעל לפי תקן ביקורת 705 (דוח רואה חשבון מבקר הכולל שינוי מהנוסח האחיד
- במידה ומקור הסתירה הוא במידע האחר – רו"ח יבקש מהחברה לבצע תיקון במידע האחר.
- במידה והחברה מסרבת לתקן את המידע האחר – יפנה רו"ח אל יו"ר הדירקטוריון בכתב ויבקש שהמידע האחר יתוקן.
- במידה ועדיין לא בוצע התיקון המבוקש – רו"ח ידווח על הנ"ל לדירקטוריון בישיבה בה נדונים הדוחות הכספיים ויודיע לחברה כי פרסום המידע האחר ללא תיקונו עלול להטעות.
- במידה וגם לאחר העלאת הסוגיה בפני הדירקטוריון לא תוקן המידע האחר נדרש רו"ח לקבל ייעוץ משפטי לפני שיחתום על חוות הדעת.
הטיפול בסתירה הקיימת בין הדוחות הכספיים לבין נתונים שנכללו בתשקיף החברה
תקן ביקורת 720 בדבר מידע אחר אינו חל על תשקיף החברה.
תקן ביקורת מס' 920 בדבר "הסכמה של רואה החשבון המבקר להכללת דוחות שלו במסמך הצעה" קובע את הטיפול הנדרש מרואה החשבון במצב בו הוא נדרש לתת לחברה מכתב הסכמה להכללת חוות דעת שלו שניתנה בעבר בתשקיף החברה.
בהתאם לתקן 920, במצב שבו קיימת סתירה בין הדוחות הכספיים לבין נתונים הנכללים בתשקיף החברה, רואה החשבון נדרש לפעול כלהלן:
- יבדוק האם מקור הסתירה הוא בדוחות הכספיים או בנתוני התשקיף.
- במידה ומקור הסתירה הוא בדוחות הכספיים – ידרוש מהחברה לתקן את הדוחות הכספיים – במידה והחברה תסרב – יפעל לפי תקן ביקורת 560 (אירועים לאחר תאריך המאזן או לאחר תאריך דוח רואה החשבון המבקר. ובנוסף רואה החשבון לא ייתן לחברה את מכתב ההסכמה.
- במידה ומקור הסתירה הוא בנתוני התשקיף – רו"ח יבקש מהחברה לבצע תיקון בנתוני התשקיף.
- רואה החשבון נדרש להודיע לחברה שפרסום התשקיף ללא תיקון הטעות עלול להטעות.
- במידה ולמרות האמור לעיל החברה לא תתקן את נתוני התשקיף, רואה החשבון המבקר לא ייתן לחברה מכתב הסכמה.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינת המועצה בביקורת!
לאור החשיפה ההולכת וגוברת של חברות לסיכוני סייבר פירסמה הרשות לניירות ערך את עמדתה בנושא סיכוני סייבר במטרה להגביר את מודעות החברות למתן גילוי במקרים הרלוונטים לסיכונים אלו במסגרת דוחות החברות.
תקן ביקורת 402 בדבר "שיקולי ביקורת הקשורים לגופים מבוקרים המשתמשים בלשכת שירות" קובע כי במסגרת הביקורת של חברה הנעזרת בשירותיה של לשכת שירות יכול רואה החשבון המבקר לבקש מלשכת השירות את אחד משני סוגי הדוחות שלהלן:
דוח מסוג א' – דוח על התכנון והביצוע של בקרה פנימית;
דוח מסוג ב' – דוח על התכנון הביצוע והאפקטיביות של הבקרה הפנימית;
מה ההבדל בין הדוחות ומהם נהלי הביקורת שרואה החשבון נדרש ליישם לצורך כל אחד מהדוחות?
דוח מסוג א' – דוח על התכנון והביצוע של בקרה פנימית
בדוח זה חוות הדעת של רואה החשבון מתייחסת לשאלות שלהלן:
- האם תיאור הבקרה הפנימית של לשכת השירות נאות;
- האם הבקרה הפנימית תוכננה כנדרש;
- האם הבקרות הפנימיות יושמו;
דוח מסוג ב' – דוח על התכנון, הביצוע והאפקטיביות של הבקרה הפנימית
בדוח זה חוות הדעת של רואה החשבון מתייחסת לשאלות שלהלן:
- האם תיאור הבקרה הפנימית של לשכת השירות נאות;
- האם הבקרה הפנימית תוכננה כנדרש;
- האם הבקרות הפנימיות יושמו;
- האם הבקרות הפנימיות פעלו באפקטיביות;
תמצית נהלי הביקורת שרואה החשבון נדרש ליישם בכל אחד מהדוחות:
דוח מסוג א' – דוח על התכנון והביצוע של בקרה פנימית
- רואה החשבון נדרש לבדוק שהבקרה הפנימית, כפי שתועדה על ידי הנהלת החברה, משקפת את הבקרות הקיימות בפועל בחברה;
- רואה החשבון נדרש לבדוק שהבקרות מוצבות במקומות בהם הן נדרשות על מנת למנוע שיבושים, טעויות ותרמיות בתהליך הנבדק;
- רואה החשבון נדרש לבדוק שהבקרות המתוכננות אכן קיימות והחברה מפעילה אותן;
דוח מסוג ב' – דוח על התכנון הביצוע והאפקטיביות של הבקרה הפנימית
רואה החשבון נדרש לבצע את כל הבדיקות המוזכרות לעיל בהקשר לדוח מסוג א', ובנוסף עליו לבצע בדיקות לבקרות בתהליך על מנת לבדוק את מידת האפקטיביות שלהן. רואה החשבון יבדוק, בין היתר, האם הבקרות פועלות כפי שתוכננו והאם לגורם המבצע את הבקרה קיימת כשירות מקצועית מתאימה לביצוען.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת!
חברה מסויימת קבעה שכל תהליך המתקיים בה ושנפח הפעילות הכספי בו מעל ל – 120 מיליון ₪ עונה להגדרה של תהליך מהותי מאוד.
רואה החשבון המבקר של החברה העורך ביקורת לצורך מתן חוות דעת על רכיבי הבקרה המבוקרים, בהתאם לתקן ביקורת 911, מצא שתהליך השכר בחברה הינו בעל נפח פעילות גבוה מ – 120 מיליון ₪ ולמרות זאת התהליך לא נכלל במסגרת התהליכים המהותיים מאוד שזוהו על ידי החברה. כיצד נדרש רואה החשבון לנהוג במקרה זה?
במידה והחברה לא תעדכן את הקריטריונים לבחירת תהליכים מהותיים מאוד, באופן שלאחר העדכון התהליך לא יעמוד בקריטריונים שנקבעו לתהליכים מהותיים מאוד ו/או לא תסכים לכלול את התהליך במסגרת תהליכים מהותיים מאוד, מדובר בהגבלה בביקורת שבגינה רואה החשבון נדרש לפעול לפי אחת מהאפשרויות שלהלן:
- ישקול להימנע בחוות הדעת על רכיבי הבקרה המבוקרים;
- ישקול להתפטר מתפקידו;
- במקרים מסויימים עליו לשקול גם את השפעת מצגי ההנהלה והשפעתם על ביקורת הדוחות הכספיים;
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת!
במצב בו לאי ודאות עשויה להיות השפעה מהותית על הדוחות הכספיים, נדרש רואה החשבון המבקר לשקול להוסיף לחוות הדעת פסקת הפניית תשומת לב.
שימו לב כי סעיף 13 לתקן ביקורת 705 (דוח רואה החשבון המבקר הכולל שינוי מהנוסח האחיד) קובע כי במקרים בהם השפעת אי הוודאות על הדוחות הכספיים היא קיצונית ניתנה לרואה החשבון המבקר אפשרות לשקול להימנע ממתן חוות דעת במקום להפנות תשומת לב. מדובר במקרים קיצוניים של אי ודאות או ריבוי אי ודאויות שהשלכתן קיצונית. מקרים אלו דורשים מרואה החשבון לשקול היטב את הנסיבות הקיימות בחברה.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת!
דגימה בביקורת יכולה להיות בגישה סטטיסטית או בגישה שאינה סטטיסטית – מה ההבדל בין הדגימות ומהן ההשלכות על תהליך הביקורת?
דגימה סטטיסטית:
דגימה סטטיסטית הינה דגימה שבה:
- המדגם נבחר באופן אקראי;
- מתבצע שימוש בתיאוריית ההסתברות כדי להעריך את תוצאות המדגם ואת סיכון הדגימה;
דוגמא: רואה החשבון החליט לשלוח בקשה לאישורי יתרות לכל לקוח שלישי שיש לו יתרת חוב לחברה.
השלכות על הביקורת – מכיוון שמדובר בדגימה סטטיסטית, רואה החשבון יוכל להסיק מתוצאות אישורי היתרה שקיבל בגין הלקוחות שנדגמו גם על יתר הלקוחות שלגביהם לא נשלחו בקשות לאישורי יתרות.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת!
התשובה השכיחה של סטודנטים שנשאלים לגבי פעולות שחברה ציבורית נדרשת לבצע במקרה שבו גילתה טעות בדוחות כספיים שפורסמו בעבר על ידה הינה שעליה לתקן את הדוחות הכספיים ולפרסמם מחדש. האמנם זו הפעולה היחידה הנדרשת?
להלן החובות המלאות החלות על החברה:
- פירסום דוח מיידי בדבר הטעות – חברה ציבורית חייבת לפרסם דוח מיידי בדבר טעות מהותית שנפלה בדוחות כספיים שנתיים או ביניים של החברה. הדוח המיידי יכלול את תיאור הטעות, המועד בו נודע לחברה על הטעות, הפנייה לדוחות הכספיים בהם נפלה הטעות, תיאור סעיפי הדוחות הכספיים המושפעים מהטעות לרבות סכומים, ציון הדוחות בהן תתוקן הטעות ולוחות זמנים לפרסום דוחות מתוקנים
- פרסום דוחות כספיים מתוקנים;
- פרסום דוח תקופתי מתוקן הכולל תיקון דוח הדירקטוריון, תיאור השפעת הטעות על עסקי התאגיד (לרבות פרק א' לדוח התקופתי), חשיפות מהותיות הנובעות מתיקון הטעות, השפעות תיקון הטעות על נושאים מהותיים כמו: עמידת החברה באמות מידה פיננסיות, עמידת החברה במבחני חלוקת דיבידנדים, התקשרויות עם נושאי משרה, תיקון בונוסים לעובדים, השפעה על סוגיית העסק החי ונושאים מהותיים אחרים שהושפעו מתיקון הדוחות הכספיים.
- תיקון הטעות בדוחות סולו של התאגיד המפורסמים במסגרת הדוח התקופתי;
- השפעת הטעות על הערכת החברה לגבי דוח הדירקטוריון בדבר הבקרה הפנימית. בהקשר לכך ראוי לציין שהרשות לניירות ערך קבעה שגילוי טעות מהותית בדוחות כספיים שפורסמו בעבר מהווה אינדיקציה לכך שלחברה יש חולשות מהותיות בבקרה הפנימית דבר שעלול להשפיע על הערכת ההנהלה בנושא ועל חוות הדעת של רואה החשבון המבקר על רכיבי הבקרה המבוקרים בהתאם לתקן ביקורת 911;
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת !
התאמה לא מהותית של מספרי השוואה – מי טבע את המונח? מדוע להתאים אם זה לא מהותי? ומה הקשר להכרה בהכנסה?
בחודש מרץ 2012 פורסמה עמדת סגל של הרשות לניירות ערך בדבר "עדכון החלטה מספר 99-4 בעניין קוים מנחים לבחינת מהותיות של טעות בדוחות כספיים ועמדה משפטית מספר 105-24 בדבר אופן פרסום דוחות כספיים מתוקנים".
עמדת הסגל מתייחסת, בין היתר, לקביעת סף מהותיות בדוחות הכספיים של חברות ציבוריות ובתיקון דוחות כספיים.
סעיף 4ד' להבהרה קובע כי במצב בו התגלתה טעות בדוח הכספי של שנה קודמת שאינה מהותית לשנה קודמת אולם היא מהותית לתקופת הדיווח השוטפת, רשאית החברה לתקן את הטעות בדרך של תיקון מספרי ההשוואה המוצגים בשנה השוטפת וזאת ללא צורך בפרסום מחדש של הדוחות הכספיים של שנה קודמת. מצב זה מוגדר בעמדת סגל הרשות כ"התאמה לא מהותית של מספרי השוואה".
בבדיקת עומק שבוצעה על ידי הרשות לניירות ערך נמצא כי חברה הפועלת בענף התיירות הציגה הכנסות משירותי תיירות אותם רכשה מחברה בינלאומית על בסיס ברוטו כספק עיקרי של השירותים, במקום להציגם על בסיס נטו (כלומר הצגת הכנסות בגובה העמלות אותם גבתה מהלקוחות במסגרת מכירת השירותים).
החברה קיבלה את עמדת הרשות לניירות ערך בנושא ותיקנה את דוחותיה הכספיים עקב הצורך בהצגת הכנסותיה ממכירת חבילות נופש על בסיס נטו כ"התאמה לא מהותית של מספרי השוואה" שנכללו בדוחות הכספיים לתקופה השוטפת.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת !
מזכר סיום הביקורת הינו נייר עבודה מסכם הנערך על ידי רואה החשבון המבקר בסיום עבודת הביקורת המתאר את הנושאים המשמעותיים שזוהו במהלך הביקורת ופירוט תמציתי של הטיפול בנושאים אלו. הכוונה לתיאור תמציתי של סיכוני ביקורת משמעותיים שזוהו על ידי רואה החשבון המבקר במהלך הביקורת, תיאור תמציתי של מענה הביקורת שניתן להם, ראיות הביקורת שהתקבלו והמסקנות שהסיק רואה החשבון לגבי כל נושא כאמור.
מה מטרתו של מזכר סיום הביקורת?
מטרת המזכר הינה לסייע לרואה החשבון לבחון את נושאי הביקורת המשמעותיים בחברה, לבצע סקירה ובדיקה של איכות הביקורת שבוצעה ולבחון האם קיימות הגבלות ביקורת בתיק.
האם חובה לערוך את מזכר סיום ביקורת?
תקן ביקורת 230 לא קובע שחובה לערוך את מסמך סיום הביקורת. בתקן נקבע שנייר כזה עשוי להועיל לרואה החשבון בהשגת המטרות שפורטו לעיל. כמובן שניתן להשיג את אותן מטרות גם ללא עריכת מסמך סיום הביקורת.
בפרקטיקה, חלק ניכר מהמשרדים מחילים חובה לכלול בניירות העבודה את המסמך כחלק מתיק ניירות העבודה של הביקורת.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת!
הדוח המפורט – עדכונים וחידושים בהנחיות של מבקר המדינה לרואה החשבון
- חוק מבקר המדינה הסמיך את מבקר המדינה להנחות את רואה החשבון המבקר של גופים העונים להגדרה של "איגוד" ולהטיל עליהם דרישות נוספות במסגרת ביקורת הדוחות הכספיים הנערכת על ידם.
- הגדרת איגוד – חברות ממשלתיות, חברות בת ממשלתיות, גופים שהממשלה משתתפת בהנהלתם וגופים המקבלים תקציבים מהמדינה
- הקווים המנחים הקודמים אושרו בשנת 1976 – קווים אלו דרשו מרואה החשבון, בין היתר להכין למבקר המדינה הסברים לדוחות הכספיים, ניתוח מגמות ויחסים פיננסיים והסברים לשינויים שחלו בהם. דרישות אלו לא התאימו לדרישות הרגולטוריות הקיימות ולכן במהלך שנת 2017 פורסמו הקווים המנחים החדשים. הקווים החדשים מתייחסים בעיקר לסוגיית שכר טרחה, אי התלות ובקרה פנימית.
- רואה החשבון המבקר נדרש להכין ולהגיש למבקר המדינה אחת לשנה את הדוח המפורט.
- במסגרת הקווים המנחים החדשים נקבעו בין היתר, נושאי הדיווח כלהלן:
-
- שם האיגוד המבוקר, שם משרד רואי החשבון, שנת הכספים, פרטים ליצירת קשר;
- שכר הטרחה של רואה החשבון לרבות בגין ביקורת ושירותי מס כולל פירוט שעות עבודה;
- שכר טרחה בגין שירותים נוספים ופירוט שעות העבודה בגינם;
- פירוט העקרונות לפיהם נקבע שכר הטרחה;
- נתוני שכר הטרחה יפורטו לגבי השנה השוטפת והשנה הקודמת;
- במידה ושכ"ט מביקורת מהווה פחות ממחצית ההכנסה הכוללת של רואה החשבון מהחברה, יתייחס רואה החשבון לאופן בו עמד בכללי אי התלות החלים עליו בהקשר לכך;
- רואה החשבון ימציא בכתב פרטים על היקף בדיקותיו למבקר המדינה, במידה ויידרש לכך.
- פירוט ממצאים עיקריים מסקר הבקרה הפנימית האחרון שביצע.
- פירוט הממצאים העיקריים של הביקורת על אפקטיביות הבקרה הפנימית על הדיווח הכספי, במידה ובוצע. לרבות סיכונים מהותיים באיגוד.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת מתקדמת!
תקן ביקורת 705 (סטיות מהנוסח האחיד) קובע חמישה מצבים בהם נדרשת פסקת הפניית תשומת לב בחוות הדעת. האם קיימים מצבים נוספים על אלו המוזכרים בתקן?
מצבים בהם נדרש להוסיף פסקת הפניית תשומת לב אשר נכללים בתקן ביקורת 705:
- הדגשת עניין מסוים המשפיע באופן משמעותי על הדוחות הכספיים.
- מצבים בהם רואה החשבון המבקר הגיע למסקנה שקיימים ספקות משמעותיים בדבר המשך קיומה של הישות כעסק חי.
- מצבים בהם לתוצאות אי-ודאות (מלבד הנחת העסק החי) עשויה להיות השפעה משמעותית על הדוחות הכספיים.
- כאשר בדוחות הכספיים לשנת הדיווח השוטפת נעשתה הצגה מחדש (RESTATEMENT) של דוחות כספיים של שנים קודמות.
- כאשר חוות הדעת על אחד מהדוחות הכספיים המוצגים לתקופת דיווח קודמת שונה מחוות הדעת שהתפרסמה בעבר.
מצבים בהם נדרש להוסיף פסקת הפניית תשומת לב ושאינם נכללים בתקן ביקורת 705:
סטייה (המוסכמת על ידי רואה החשבון) מהוראות המסגרת החשבונאית (עיקרון הסטנדרט הכפול)
בהתאם לתקנה 21 לתקנות רואי חשבון (דרך פעולתו של רואה חשבון) – התשל"ג 1973 ולהבהרה שפורסמה על ידי לשכת רואי החשבון בהקשר לכך, נקבע כי במצבים בהם השתכנע רואה החשבון כי יישום כלל או תקן חשבונאי כלשונו עלול לגרום להצגה או מדידה מעוותים בדוחות הכספיים, לא יסתייג רואה החשבון בחוות דעתו על הדוחות הכספיים, אלא יפנה את תשומת הלב ויציין כי הצגה על פי התקן החשבונאי היתה גורמת להצגה לא נאותה של הדוחות הכספיים. לתשומת לב, מצבים אלו נדירים ודורשים שיקול רב.
תיקון טעות בדוחות כספיים בהתאם לתקן ביקורת 560 בדבר אירועים לאחר תאריך המאזן
סעיף 12ב' לתקן ביקורת 560 קובע כי במקרה בו לאחר אישור הדוחות הכספיים והחתימה על חוות הדעת (להלן "מועד האישור לראשונה") מבצעת החברה תיקון לטעות שהתגלתה בדוחות הכספיים, אזי במידה והוראות חוק, רגולציה, או מסגרת הדיווח הכספי מתירות לחברה לבצע תיקון של הטעות מבלי שיהיה צורך לבדוק השפעות נוספות על הדוחות הכספיים מחמת הזמן שחלף ממועד האישור לראשונה ועד מועד אישור הדוחות מחדש, לרו"ח שתי חלופות טיפול. אחת החלופות קובעת כי רו"ח נדרש להוסיף לחוות הדעת פסקת הפניית תשומת לב בה יציין כי הנהלים שיישם על אירועים לאחר תאריך המאזן מוגבלים עד מועד האישור לראשונה של הדוחות הכספיים.
הפסקת פעילות של חברה והצגת הדוחות הכספיים לפי כללי חשבונאות הנהוגים בעסק בחיסול
בהתאם לנוסח לדוגמא שנכלל בתקן ביקורת 570, נדרש להוסיף פסקת הפניית תשומת לב במצב בו חברה הפסיקה פעילות והחלה להציג את הדוחות הכספיים לפי כללי חשבונאות הנהוגים בעסק בחיסול.
גילוי למצבים מסויימים בהתאם לתקנות רואי חשבון (ניגוד עניינים ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק אחר), התשס"ח-2008
סעיף 4 לתקנות רואי חשבון (ניגוד עניינים ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק אחר), התשס"ח-2008 (להלן: תקנות אי תלות) קובע כי בנסיבות מסוימות שבהן רואה החשבון עוסק בעיסוק אחר ולא ניתן לכך גילוי בדוחות הכספיים או בדוח הדירקטוריון (לגבי חברות ציבוריות) יינתן לכך גילוי בחוות הדעת. בתקנות לא נקבע היכן בחוות הדעת יינתן הגילוי ואחת האפשרויות היא לכלול זאת במסגרת פסקת הפניית תשומת לב. בין המקרים המוזכרים בתקנות: ניהול חשבונות עבור הלקוח, מתן הערכות שווי ללקוח בתקופת הביקורת ומקרים נוספים.
מקרה נוסף הרלוונטי לדוח סקירה על דוחות כספיים ביניים בלבד
בסעיף 36 בתקן סקירה 2410 ״סקירה של מידע כספי לתקופות ביניים״ נקבע כי במצב בו קיימת אי התאמה מהותית בין המידע האחר לבין הדוחות הכספיים ביניים (למשל: סתירה בין נתוני ההכנסות בדוחות הכספיים ביניים לבין ההכנסות בדוח הדירקטוריון) ומקור אי ההתאמה הוא במידע האחר וההנהלה מסרבת לתקן את המידע האחר, ישקול רואה החשבון לכלול בדוח הסקירה פסקה נוספת המתארת את אי ההתאמה המהותית. התקן לא קבע מה יהיה מיקום הפסקה או הנוסח שלה. אחת האפשרויות היא לכלול התייחסות לכך בפסקת הפניית תשומת לב.
ראוי לציין כי מקרה זה רלוונטי רק לדוחות ביניים ואינו תקף בדוחות שנתיים.
מיומנות, רו"ח ארז כהן – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת!!
בשנים האחרונות התגבשה תפיסה לפיה במצבים בהם הדוחות הכספיים נערכים לפי כללי חשבונאות ייחודיים ספציפיים המותרים ליישום בנסיבות המקרה, אין צורך לציין זאת בחוות הדעת. בהתאם לכך, לפני מספר שנים הוחלט על שינוי בנוסח חוות הדעת של חברות בחיסול והמינוח בחוות הדעת הותאם למינוח של ביקורת (בעבר השתמשו בחוות הדעת במילה ״בדקנו״ במקום ״ביקרנו)״. כאמור, חוות הדעת שונתה מאז בהתאם לתפיסה זו.
דוגמאות נוספות לתפיסה זו ניתן למצוא בנספח 3 לתקן ביקורת 700 שבו נקבע שבמידה וחברה עורכת את הדוחות הכספיים על בסיס מזומן (בהנחה שהיא עומדת בקריטריונים שנקבעו לכך בתקן חשבונאות מס' 34 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות בנושא הצגה של דוחות כספיים), אין צורך לציין בחוות הדעת עובדה זו. עוד דוגמא לתפיסה זו באה לידי ביטוי בנספח 4 לתקן ביקורת 700, שבו נקבע שאין להתייחס בחוות הדעת לכך שמלכ"רים מיישמים בדוחות הכספיים את תקן חשבונאות 40 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות – מצב העשוי לגרום להצגה משמעותית שונה ביחס למקובל לגבי חברות.
מיומנות – להגיע מוכנים לבחינה בביקורת!